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    近年來(lái)，我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)造假屢見(jiàn)不鮮。在境外，“中國(guó)概念股”頻頻被渾水、香櫞等做空機(jī)構(gòu)盯上，釀造一波波財(cái)務(wù)丑聞。在境內(nèi)，綠大地、萬(wàn)福生科等財(cái)務(wù)造假案性質(zhì)惡劣、轟動(dòng)一時(shí)。這些事件無(wú)不對(duì)相關(guān)事務(wù)所造成巨大影響。境外的上市公司頻頻發(fā)生事務(wù)所辭審的案例，即便如此，與“中國(guó)概念股”財(cái)務(wù)丑聞相關(guān)的全球五大事務(wù)所在華分支機(jī)構(gòu)仍受到美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)的調(diào)查和美國(guó)證監(jiān)會(huì)的起訴。而在國(guó)內(nèi)，財(cái)務(wù)造假丑聞直接導(dǎo)致其會(huì)計(jì)師事務(wù)所證券資格的被撤銷(xiāo)。

    當(dāng)審計(jì)遇上財(cái)務(wù)造假，事務(wù)所一般采取何種態(tài)度和應(yīng)對(duì)方式？那種方式才能真正避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)？審計(jì)監(jiān)管應(yīng)如何用力以促進(jìn)審計(jì)獨(dú)立性的堅(jiān)守？

遭遇財(cái)務(wù)問(wèn)題事務(wù)所有三種態(tài)度

    從會(huì)計(jì)師事務(wù)所當(dāng)前的情況來(lái)看，當(dāng)審計(jì)遭遇財(cái)務(wù)造假或有疑似造假的情況下，一般有如下的一些態(tài)度與應(yīng)對(duì)方式：出具無(wú)法發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)或帶有意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告、辭審（換所）、同流合污出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告甚至為造假出謀劃策。

    其一、出具無(wú)法發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)或有保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告應(yīng)該是遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、恪守獨(dú)立性的應(yīng)有表現(xiàn)。但在財(cái)務(wù)造假較為嚴(yán)重的當(dāng)下，非標(biāo)審計(jì)報(bào)告還太少，隱藏的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大。

    根據(jù)中注協(xié)2012年年報(bào)審計(jì)情況快報(bào)，2013年1月~4月，47家證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所共為2471家上市公司出具了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告。其中，標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告2382份，帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告71份，保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告僅15份，無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告3份。時(shí)至今日，被媒體質(zhì)疑的財(cái)務(wù)問(wèn)題時(shí)有發(fā)生，一旦證實(shí)，那些因種種原因出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告、但事實(shí)上存在財(cái)務(wù)造假的上市公司，其審計(jì)機(jī)構(gòu)自然脫不了干系。從銀廣夏、鄭百文到綠大地、新大地，無(wú)不包含審計(jì)機(jī)構(gòu)沒(méi)盡責(zé)審計(jì)的情況。

    2010年，中注協(xié)對(duì)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行了修訂，全面引入了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。修訂后的審計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了審計(jì)實(shí)務(wù)的先進(jìn)性，增強(qiáng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊的能力，提高了審計(jì)的有效性。同時(shí)，中注協(xié)對(duì)事務(wù)所執(zhí)行的上市公司年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施包括事前、事中和事后的全程監(jiān)控，特別是對(duì)可能發(fā)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的事務(wù)所進(jìn)行約談成為監(jiān)管的一大亮點(diǎn)。制度的修訂和措施的執(zhí)行，無(wú)疑產(chǎn)生了積極作用，防止了一些審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。然而，財(cái)務(wù)造假者及其審計(jì)機(jī)構(gòu)并不給中注協(xié)面子，該爆發(fā)的還是要爆發(fā)。原因就在于，審計(jì)歸審計(jì)，審計(jì)報(bào)告歸審計(jì)報(bào)告。

    其二、辭審可以說(shuō)是事務(wù)所較為“明智”的一種應(yīng)對(duì)方式，而換所則往往是事務(wù)所被動(dòng)放棄的一種方式。

    辭審在美國(guó)、香港等“中概股”中發(fā)生較多。其中，2012年事務(wù)所辭審的情況比較密集。2012年3月15日，在香港上市的博士蛙發(fā)布公告，德勤辭任審計(jì)師。此后僅過(guò)半月的3月30日，德勤又辭去另一家在香港上市的大慶乳業(yè)的核數(shù)師。4月5日，“中概股”財(cái)務(wù)丑聞中產(chǎn)生很大負(fù)面影響的嘉漢林業(yè)也被安永辭審。這一情況，在今年也有。3月，普華永道辭去安博教育獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)一職，原因是擔(dān)心針對(duì)一名前員工所指的該公司財(cái)務(wù)不當(dāng)行為的調(diào)查得不到支持。

    在境外上市的公司，也許是迫于審計(jì)監(jiān)督更為嚴(yán)格、透明，這類(lèi)辭審的情況發(fā)生較多。而國(guó)內(nèi)更多的卻是換所。這也被認(rèn)為，上市公司是強(qiáng)勢(shì)的一方，事務(wù)所是弱勢(shì)的一方。中注協(xié)發(fā)布的2012年年報(bào)審計(jì)情況快報(bào)顯示，在披露2012年年報(bào)的2471家上市公司中，有499家變更財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)機(jī)構(gòu)，占全部上市公司的20.19%。不過(guò)，從事務(wù)所報(bào)備的年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)變更信息來(lái)看，超過(guò)一半的上市公司變更審計(jì)機(jī)構(gòu)是主要由于事務(wù)所合并造成的。換句話(huà)說(shuō)，仍有接近一半（200多家）的上市公司變更并非事務(wù)所合并，而是出于其他原因。

    當(dāng)然，造成換所的很大一部分原因可能并非審計(jì)過(guò)程中的合作問(wèn)題，而是審計(jì)收費(fèi)問(wèn)題。但這一問(wèn)題卻恰恰是不當(dāng)審計(jì)報(bào)告發(fā)表、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)爆發(fā)的重要原因。

    其三、同流合污出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告甚至為造假出謀劃策。這種情況下，“誠(chéng)信”這一審計(jì)的靈魂完全喪失，獨(dú)立性蕩然無(wú)存。

    綠大地一案中，證監(jiān)會(huì)認(rèn)定，深圳市鵬城會(huì)計(jì)師事務(wù)所未勤勉盡責(zé)，未發(fā)現(xiàn)綠大地為發(fā)行上市所編制的財(cái)務(wù)報(bào)表編造虛假資產(chǎn)、虛假業(yè)務(wù)收入，從而出具了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)。媒體報(bào)道披露，鵬城更是綠大地欺詐發(fā)行的“幫兇”。招股書(shū)中的種種端倪，如非公允的籬笆和水井造價(jià)，審計(jì)機(jī)構(gòu)視而不見(jiàn)。最駭人聽(tīng)聞的是，遠(yuǎn)在四川的華源會(huì)計(jì)師事務(wù)所設(shè)立的目的，正是為了何學(xué)葵做假賬、推動(dòng)綠大地上市。其所長(zhǎng)龐明星原來(lái)就任職于深圳鵬城會(huì)計(jì)師事務(wù)所。后者正是華源事務(wù)所的合作伙伴，也是綠大地上市時(shí)的審計(jì)機(jī)構(gòu)。

遇上財(cái)務(wù)造假，事務(wù)所應(yīng)有“節(jié)操”

    如果堅(jiān)持“獨(dú)立性”，發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，則會(huì)惹怒客戶(hù)；如果不堅(jiān)持“獨(dú)立性”，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)人為制造了，一旦被揭發(fā)，遺臭四方。于是，事務(wù)所似乎出現(xiàn)了兩難選擇。堅(jiān)持原則的事務(wù)所，選擇了發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告；喪失“節(jié)操”的事務(wù)所則順從了客戶(hù)。此外，“明智”的事務(wù)所會(huì)選擇辭審。

    喪失“節(jié)操”的事務(wù)所自然是要遭人唾棄。但辭審是真正“明智”的嗎？未必。

    辭審或許是作為審計(jì)雙方溝通實(shí)在進(jìn)行不下去之后的一種無(wú)奈行為。但即使這一行為的發(fā)生，也要為雙方帶來(lái)負(fù)面影響：對(duì)上市公司而言，事務(wù)所辭審肯定會(huì)帶來(lái)對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況的不信任，并直接表現(xiàn)在股價(jià)上。對(duì)事務(wù)所而言，也會(huì)引起相關(guān)猜忌，諸如是否與企業(yè)關(guān)系不協(xié)調(diào)、價(jià)格方面是否沒(méi)談好，以往對(duì)該客戶(hù)的審計(jì)是否存在問(wèn)題，等等。如果此前已經(jīng)發(fā)生過(guò)問(wèn)題審計(jì)，辭審只不過(guò)是亡羊補(bǔ)牢，對(duì)辭審之前的審計(jì)責(zé)任是脫離不了干系的。

    因此，無(wú)論是事務(wù)所，還是上市公司，一旦發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)問(wèn)題，不管以前是有意為之還是無(wú)意疏忽，都要盡可能針對(duì)具體的問(wèn)題采取有效的方法，盡最大限度挽回不應(yīng)發(fā)生的損失。“人無(wú)完人，孰能無(wú)過(guò)”？上市公司應(yīng)坦然面對(duì)被發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，要把發(fā)現(xiàn)問(wèn)題看成是一種慶幸。“過(guò)而能改，善莫大焉”，上市公司實(shí)事求是地披露財(cái)務(wù)信息，哪怕當(dāng)時(shí)可能引起股票的震蕩，但投資者會(huì)明白，這是一家負(fù)責(zé)任的上市公司，他們的錢(qián)交給這樣的公司值得信賴(lài)。事務(wù)所呢，則不能夠把審計(jì)委托當(dāng)作賺錢(qián)的簡(jiǎn)單事情，要在簽訂審計(jì)合同之初，就要有深入的溝通，建立好有效的溝通機(jī)制，要在最大可能的限度下，提醒、幫助上市公司改正財(cái)報(bào)錯(cuò)誤和改善重大風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)，而對(duì)于那些從一開(kāi)始就故意造假的情況，更要申明大義，恪守獨(dú)立性。

    目前，中注協(xié)正舉大力幫助我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行品牌建設(shè)。品牌的核心是什么？無(wú)非是“堅(jiān)守獨(dú)立性”的品質(zhì)。不與財(cái)務(wù)造假沆瀣一氣、勇于揭發(fā)財(cái)務(wù)造假的事務(wù)所，其品質(zhì)不言而喻，其聲名勢(shì)將遠(yuǎn)播！

監(jiān)管：不能再讓臭名昭著的事務(wù)所“金蟬脫殼”

    毋庸諱言，當(dāng)審計(jì)遇上財(cái)務(wù)造假時(shí)，發(fā)表了的不當(dāng)審計(jì)報(bào)告，監(jiān)管機(jī)構(gòu)難逃其責(zé)。

    目前給人的印象是，監(jiān)管不力。那些幫助或縱容上市公司造假的事務(wù)所，根本沒(méi)有得到應(yīng)得的懲罰，如勝景山河IPO造假案，所涉及的審計(jì)機(jī)構(gòu)中審國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所，證監(jiān)會(huì)則僅予以出具警示函，對(duì)簽字會(huì)計(jì)師采取了36個(gè)月不受理其出具文件的監(jiān)管措施。更多的情況是追加一些罰款或罰沒(méi)非法收入等行政處罰。

    臭名昭著的事務(wù)所輕易地“金蟬脫殼”這已經(jīng)不是一次兩次了。早在銀廣夏案中，僅吊銷(xiāo)了劉加榮、徐林文兩名簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格和中天勤的執(zhí)業(yè)資格及證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證。處罰之后，中天勤合伙人中的主力“金蟬脫殼”，帶著約60家上市公司客戶(hù)名單加入了其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所。而這一情況，又在綠大地和萬(wàn)福生科的財(cái)務(wù)造假案中“翻版”，涉事的深圳鵬城和中磊兩家事務(wù)所被撤銷(xiāo)證券服務(wù)業(yè)務(wù)許可，對(duì)責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行了處罰。而深圳鵬城其他合伙人則帶著客戶(hù)進(jìn)入國(guó)富浩華（現(xiàn)瑞華）等事務(wù)所，中磊其他合伙人則帶著客戶(hù)進(jìn)入大信等事務(wù)所。

    這些事件的爆發(fā)，也有不少業(yè)內(nèi)人士拿安然事件來(lái)對(duì)比。然而，因安然事件受牽連的安達(dá)信，宣布放棄在美國(guó)的全部業(yè)務(wù)，正式退出從事了89年的審計(jì)行業(yè)。安然事件與國(guó)內(nèi)的事務(wù)所“金蟬脫殼”的情況本質(zhì)區(qū)別是什么呢？即審計(jì)客戶(hù)與安達(dá)信的本質(zhì)脫離，安達(dá)信主動(dòng)承擔(dān)連帶賠償責(zé)任，賠償20億美元。

    顯然，在我國(guó)，行政處罰對(duì)于這些會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō)有些過(guò)輕。相比之下，美國(guó)《薩班斯-奧克斯利法案》，其規(guī)定中介機(jī)構(gòu)要承擔(dān)連帶責(zé)任賠償責(zé)任并對(duì)違法的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可判處10年以下監(jiān)禁或罰款等。

    在銀廣夏、綠大地、萬(wàn)福生科等系列案中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否進(jìn)行了連帶賠償？在萬(wàn)福生科案中，同為中介機(jī)構(gòu)，平安證券主動(dòng)獨(dú)家出資3億元設(shè)立萬(wàn)福生科虛假陳述事件投資者利益補(bǔ)償專(zhuān)項(xiàng)基金，設(shè)立的目的在于補(bǔ)償符合條件的投資者因萬(wàn)福生科虛假陳述而遭受的投資損失。這被譽(yù)為“開(kāi)啟了中國(guó)證券市場(chǎng)上市公司虛假陳述，而由保薦機(jī)構(gòu)先行賠付再向相關(guān)責(zé)任方追償?shù)南群?rdquo;。一念之間，平安證券變被動(dòng)為主動(dòng)。這樣的好事，中磊為何不趁機(jī)參與一下呢？